§ 6 EStG: Bewertung von Wirtschaftsgütern in der Steuerbilanz – Systematik, Teilwert & Wahlrechte
Die Bewertung von Wirtschaftsgütern in der Steuerbilanz folgt einer präzisen Hierarchie aus Anschaffungs- und Herstellungskosten, Teilwertabschreibungen und gesetzlichen Wahlrechten. Wer § 6 EStG nicht beherrscht, riskiert fehlerhafte Bilanzen, Betriebsprüfungsrisiken und verschenkte Steueroptimierungspotenziale – gerade in der GmbH-Praxis.
Kurzantwort
§ 6 EStG normiert die steuerliche Bewertung aller Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens. Der Grundsatz lautet: Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Obergrenze, gemindert um AfA. Darunter ist eine Teilwertabschreibung nur bei dauernder Wertminderung zulässig; anschließend besteht – anders als in der Handelsbilanz – eine steuerliche Wertaufholungspflicht bis zur fortgeführten AK/HK. Daneben kennt § 6 EStG spezifische Bewertungswahlrechte, etwa für Entnahmen, Einlagen und den Sammelposten für geringwertige Wirtschaftsgüter.
Inhaltsverzeichnis
- Grundlagen & Systematik des § 6 EStG
- Anschaffungs- und Herstellungskosten: Die Obergrenze
- Teilwert: Begriff, Vermutungsregeln & Nachweis
- Teilwertabschreibung bei dauernder Wertminderung
- Wertaufholungsgebot: Pflicht, nicht Wahlrecht
- Bewertungswahlrechte im Überblick
- Praxisbeispiel: Maschine in der GmbH-Steuerbilanz
- Handelsbilanz vs. Steuerbilanz: Wesentliche Unterschiede
- Fazit: § 6 EStG als Kernvorschrift der Steuerbilanz
Grundlagen & Systematik des § 6 EStG
§ 6 EStG ist die zentrale Bewertungsvorschrift des deutschen Ertragsteuerrechts. Sie gilt für alle Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG oder durch Buchführungspflicht nach § 5 EStG ermitteln – also insbesondere für die GmbH, die nach § 5 Abs. 1 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG stets einen Betriebsvermögensvergleich vornimmt.
Die Norm gliedert sich in folgende Bewertungsobjekte:
- § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG: Abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens
- § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG: Nicht abnutzbare Anlagegüter und Umlaufvermögen
- § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG: Verbindlichkeiten und Rückstellungen (mit Abzinsungsregelungen)
- § 6 Abs. 1 Nr. 4–6 EStG: Entnahmen, Einlagen und Übertragungen
- § 6 Abs. 2/2a EStG: Geringwertige Wirtschaftsgüter (GWG) und Sammelposten
Wichtig für die GmbH
Da die GmbH nach § 8 Abs. 1 KStG ausschließlich gewerbliche Einkünfte erzielt, gelten § 5 Abs. 1 EStG und damit die Maßgeblichkeit der Handelsbilanz. § 6 EStG schränkt diese Maßgeblichkeit durch steuerautonome Bewertungsvorschriften ein. Die Steuerbilanz weicht in diesen Punkten strukturell von der HGB-Bilanz ab.
Anschaffungs- und Herstellungskosten: Die Obergrenze
Anschaffungskosten (AK) und Herstellungskosten (HK) bilden die steuerliche Wertuntergrenze und Wertobergrenze zugleich. Sie dürfen weder über- noch – außer in den gesetzlich geregelten Fällen – unterschritten werden. Der steuerliche AK/HK-Begriff orientiert sich an § 255 HGB, weicht jedoch in Details ab.
Anschaffungskosten im Detail
Zu den Anschaffungskosten zählen nach § 255 Abs. 1 HGB (steuerlich übernommen):
- Kaufpreis abzüglich Rabatte, Skonti, Boni
- Nebenkosten: Fracht, Montage, Zölle, Grunderwerbsteuer
- Nachträgliche Anschaffungskosten (z. B. rückständige Erschließungsbeiträge)
- Nicht aktivierbar: allgemeine Verwaltungskosten, Finanzierungskosten (Ausnahme: qualifizierende Vermögenswerte nach § 255 Abs. 3 HGB, steuerlich regelmäßig nicht aktiviert)
Herstellungskosten im Detail
Bei selbst hergestellten Gütern gelten steuerlich die Mindest-HK: Materialeinzel- und Fertigungseinzelkosten sowie Sondereinzelkosten der Fertigung sind zwingend einzubeziehen. Materialgemeinkosten, Fertigungsgemeinkosten und Abschreibungen auf Fertigungsanlagen müssen steuerlich einbezogen werden (Unterschied zum HGB-Wahlrecht). Vertriebskosten und Forschungsaufwendungen sind stets ausgeschlossen.
Achtung: Steuerlich besteht ein Aktivierungsgebot für Gemeinkosten, die im HGB als Wahlrecht ausgewiesen sind. Dieser Unterschied kann zu einer höheren steuerlichen Bemessungsgrundlage führen und muss bei der Planung berücksichtigt werden.
Teilwert: Begriff, Vermutungsregeln & Nachweis
Der Teilwert ist der Kernbegriff der steuerlichen Bewertung unterhalb der AK/HK. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG definiert ihn als den Betrag, den ein gedachter Erwerber des gesamten Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde – wobei Erwerber und Veräußerer Kenntnis aller betrieblichen Verhältnisse unterstellt werden.
Die Rechtsprechung des BFH hat hierzu Teilwertvermutungen entwickelt:
Der Teilwert entspricht im Zeitpunkt der Anschaffung den AK. Diese Vermutung gilt für rund 12 Monate nach Erwerb.
Der Teilwert eines abnutzbaren Wirtschaftsguts entspricht dem Restbuchwert (AK abzüglich planmäßiger AfA). Bei Vorräten gilt der Wiederbeschaffungswert als Ausgangspunkt.
Um eine Teilwertabschreibung unter die Vermutungswerte durchzusetzen, muss der Steuerpflichtige den Gegenbeweis führen. Dies erfordert konkrete Nachweise, etwa:
- Gutachten eines vereidigten Sachverständigen
- Marktpreisdaten zum Bilanzstichtag (z. B. Börsenpreise, Marktnotierungen)
- Nachgewiesene strukturelle Überkapazität oder technische Überholung
- Nachhaltige Ertragslosigkeit des Betriebs (betrifft Firmenwert/Praxiswert)
Teilwertabschreibung bei dauernder Wertminderung
§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG erlaubt die Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert nur, wenn eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vorliegt. Das Merkmal „dauernd“ ist enger als das handelsrechtliche „voraussichtlich dauerhaft“ nach § 253 Abs. 3 Satz 5 HGB.
Was gilt als „dauernd“?
Nach BFH-Rechtsprechung (zuletzt BFH v. 21.9.2016 – X R 58/14) ist Dauerhaftigkeit gegeben, wenn der Wert am Bilanzstichtag voraussichtlich über die Hälfte der Restnutzungsdauer unter dem planmäßigen Buchwert liegen wird. Bei Finanzanlagen gilt: Kursschwankungen unter 5 % des Ausgabepreises begründen noch keine dauernde Minderung; bei börsengehandelten Anteilen liegt eine dauernde Wertminderung vor, wenn der Kurswert zum Bilanzstichtag nachhaltig unter die AK gefallen ist.
GmbH-Spezialfall § 8b Abs. 3 KStG: Teilwertabschreibungen auf Beteiligungen an Kapitalgesellschaften (z. B. Tochter-GmbH) sind nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG steuerlich nicht abziehbar. Sie mindern den Handelsbilanzgewinn, erhöhen aber die steuerliche Bemessungsgrundlage – ein klassischer Unterschied zwischen HB und StB.
Wertaufholungsgebot: Pflicht, nicht Wahlrecht
§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG normiert die steuerliche Wertaufholung: Entfällt der Grund für eine frühere Teilwertabschreibung ganz oder teilweise, ist (nicht: kann) der Wert wieder auf den Betrag anzuheben, den das Wirtschaftsgut ohne die Abschreibung hätte – maximal bis zu den fortgeführten AK/HK.
Dies unterscheidet sich fundamental vom Handelsrecht: Nach § 253 Abs. 5 HGB besteht ebenfalls ein Wertaufholungsgebot, jedoch mit der Ausnahme für den Goodwill. Steuerlich gibt es keine solche Ausnahme.
| Merkmal | Handelsbilanz (HGB) | Steuerbilanz (§ 6 EStG) |
|---|---|---|
| Wertaufholung Sachanlagen | Pflicht (§ 253 Abs. 5 HGB) | Pflicht (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 S. 4 EStG) |
| Wertaufholung Umlaufvermögen | Pflicht | Pflicht (§ 6 Abs. 1 Nr. 2 S. 3 EStG) |
| Wertaufholung Firmenwert/Goodwill | Verboten (§ 253 Abs. 5 S. 2 HGB) | Pflicht bis zu fortgeführten AK |
| Obergrenze der Wertaufholung | AK/HK | Fortgeführte AK/HK (nach fiktiver AfA) |
Bewertungswahlrechte im Überblick
§ 6 EStG enthält trotz seiner imperativen Grundstruktur eine Reihe echter Bewertungswahlrechte:
GWG und Sammelposten (§ 6 Abs. 2 und 2a EStG)
Für abnutzbare bewegliche Anlagegüter mit Netto-AK bis 800 EUR (netto, ohne USt) besteht ein Sofortabzugswahlrecht nach § 6 Abs. 2 EStG. Alternativ können Güter bis 1.000 EUR netto in einen jahresbezogenen Sammelposten eingestellt werden, der gleichmäßig über fünf Jahre aufgelöst wird (§ 6 Abs. 2a EStG). Beide Grenzen gelten seit dem Jahressteuergesetz 2024 (BGBl. I 2024) in dieser Höhe.
Wahlrecht Sammelposten
Das Wahlrecht für den Sammelposten ist einheitlich für alle im Wirtschaftsjahr angeschafften Güter der jeweiligen Preisklasse auszuüben (kein Rosinenpicken). Es empfiehlt sich eine betriebsinterne Richtlinie, um die Konsistenz über Wirtschaftsjahre sicherzustellen.
Entnahmen und Einlagen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 und 5 EStG)
Entnahmen sind grundsätzlich mit dem Teilwert anzusetzen. Einlagen sind mit dem Teilwert im Zeitpunkt der Zuführung zu bewerten, maximal jedoch mit den AK – sofern die Einlage innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung erfolgt. Bei der GmbH sind Entnahmen i. d. R. als verdeckte Gewinnausschüttungen zu qualifizieren und nach § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG zu korrigieren, was eine eigenständige steuerrechtliche Würdigung erfordert.
Übertragung stiller Reserven (§ 6b EStG)
Die Übertragung stiller Reserven auf Reinvestitionsgüter nach § 6b EStG (z. B. bei Veräußerung von Grund und Boden oder Gebäuden) ist ein weiteres, außerhalb des § 6 Abs. 1 EStG geregeltes, aber systematisch dazugehöriges Wahlrecht. Es ermöglicht die Neutralisierung von Veräußerungsgewinnen durch Abzug vom Buchwert des Reinvestitionsguts.
Praxisbeispiel: Maschine in der GmbH-Steuerbilanz
Die Muster-GmbH (produzierendes Gewerbe) schafft am 1. Januar 01 eine Produktionsmaschine für netto 120.000 EUR an (betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer: 8 Jahre, lineare AfA).
| Datum | Vorgang | Buchwert (StB) | Teilwert (Schätzung) | Maßnahme |
|---|---|---|---|---|
| 31.12.01 | Planmäßige AfA 15.000 EUR | 105.000 EUR | 105.000 EUR | Keine Abweichung |
| 31.12.03 | Technologischer Wandel, Marktpreis 50.000 EUR | 75.000 EUR | 50.000 EUR | Teilwertabschreibung auf 50.000 EUR (dauernde Minderung nachgewiesen) |
| 31.12.05 | Markterhöhung, Marktpreis 70.000 EUR | 50.000 EUR | 70.000 EUR | Wertaufholung auf max. fortgeführte AK: 120.000 – (5 × 15.000) = 45.000 EUR → kein Aufholungsbedarf (TWA-Niveau bereits darüber)* |
* Korrektur: Die fortgeführten AK per 31.12.05 betragen 120.000 – (5 × 15.000) = 45.000 EUR. Da der Buchwert nach der TWA per 31.12.03 noch 50.000 EUR beträgt, reduziert sich dieser durch laufende AfA von je 15.000 EUR auf 31.12.05: 50.000 – (2 × 15.000 EUR fiktive Fortführung) – aber Achtung: nach TWA wird die neue AfA-Basis gebildet. Vereinfacht gilt: Die Wertaufholung ist auf die fortgeführten ursprünglichen AK gedeckelt.
Der Buchungssatz für die Teilwertabschreibung per 31.12.03:
an Maschinen (Anlagevermögen) 25.000 EUR
Der Buchungssatz für die Wertaufholung (soweit geboten):
an Erträge aus Zuschreibungen (sonstiger betrieblicher Ertrag) X EUR
Die Zuschreibung ist steuerpflichtig und erhöht den zu versteuernden Gewinn der GmbH im Jahr der Wertaufholung. Eine vorausschauende Liquiditätsplanung ist daher unerlässlich.
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Handelsbilanz vs. Steuerbilanz: Wesentliche Unterschiede bei der Bewertung
Die Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz nach § 5 Abs. 1 EStG ist durch zahlreiche steuerautonome Regelungen eingeschränkt. Für die Praxis der Steuerbilanz gilt:
| Bewertungsaspekt | HGB | § 6 EStG (Steuerbilanz) |
|---|---|---|
| Herstellungskosten (Untergrenze) | Einzelkosten (Wahlrecht für GK) | Einzel- + Gemeinkosten (Pflicht) |
| Teilwertabschreibung | Bei vorübergehender Minderung möglich (UV) | Nur bei dauernder Minderung |
| Wertaufholung Goodwill | Verboten | Pflichtig bis fortgef. AK |
| GWG-Grenze | Keine gesetzliche Grenze | 800 EUR / 1.000 EUR (Sammelposten) |
| Rückstellungsabzinsung | § 253 Abs. 2 HGB (Marktzins) | § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG (5,5 % fix) |
Praxishinweis zur Bilanzpolitik
GmbH-Geschäftsführer sollten die steuerlichen Bewertungswahlrechte des § 6 EStG aktiv in die jährliche Bilanzpolitik einbeziehen. Die Wahl zwischen Sofortabzug (§ 6 Abs. 2 EStG) und Sammelposten (§ 6 Abs. 2a EStG) sowie das Timing von Teilwertabschreibungen (bei nachweisbarer dauernder Minderung) können den steuerlichen Gewinn erheblich beeinflussen. Dabei ist die Wertaufholungspflicht in den Folgejahren stets mit einzuplanen.
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Fazit: § 6 EStG als Kernvorschrift der Steuerbilanz
§ 6 EStG ist weit mehr als eine technische Bewertungsvorschrift. Sie steuert über AK/HK-Obergrenzen, Teilwertbegriff und Wertaufholungsgebot die gesamte steuerliche Vermögensbewertung der GmbH. Entscheidend ist das Verständnis der Dreistufigkeit: erstens AK/HK als Ausgangsgröße, zweitens Teilwertabschreibung nur bei dauernder Wertminderung mit Nachweis, drittens Wertaufholungspflicht als Pflichtkorrektiv. Hinzu kommen Gestaltungsräume bei GWG, Sammelposten und Einlagen. Wer diese Systematik beherrscht, sichert seine Steuerbilanz gegen Betriebsprüfungsrisiken ab und schöpft legale Steueroptimierungspotenziale aus.
800 EUR
GWG-Sofortabzugsgrenze (netto, § 6 Abs. 2 EStG)
1.000 EUR
Sammelposten-Grenze (netto, § 6 Abs. 2a EStG)
5,5 %
Steuerlicher Rückstellungs-Abzinsungssatz (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG)
Häufig gestellte Fragen
Was regelt § 6 EStG konkret?
§ 6 EStG regelt die Bewertung aller Wirtschaftsgüter in der steuerlichen Gewinnermittlung. Er bestimmt, mit welchen Wertansätzen Anlagevermögen, Umlaufvermögen, Verbindlichkeiten, Entnahmen und Einlagen in die Steuerbilanz einzustellen sind. Grundsatz ist der Ansatz zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten, gemindert um AfA und ggf. Teilwertabschreibungen.
Wann ist eine Teilwertabschreibung nach § 6 EStG zulässig?
Eine Teilwertabschreibung ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG nur zulässig, wenn eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vorliegt und der Steuerpflichtige dies durch geeignete Nachweise (Gutachten, Marktdaten) belegt. Bloße vorübergehende Wertschwankungen reichen nicht aus.
Was ist der Unterschied zwischen Teilwertabschreibung und Wertaufholung?
Die Teilwertabschreibung mindert den Buchwert auf den niedrigeren Teilwert bei dauernder Wertminderung. Die Wertaufholung ist die gesetzliche Pflicht (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG), den Buchwert wieder anzuheben, wenn der Grund für die Abschreibung entfällt – maximal bis zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten.
Welche GWG-Grenzen gelten aktuell nach § 6 EStG?
Nach aktuellem Rechtsstand (ab Jahressteuergesetz 2024) gilt: Netto-AK bis 800 EUR ermöglichen den Sofortabzug (§ 6 Abs. 2 EStG). Güter bis 1.000 EUR netto können alternativ in einen Sammelposten eingestellt werden, der über fünf Jahre gleichmäßig aufgelöst wird (§ 6 Abs. 2a EStG).
Gilt das Wertaufholungsgebot auch für den Firmenwert?
Ja, steuerlich gilt das Wertaufholungsgebot nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG auch für den derivativen Firmenwert – anders als im Handelsrecht, wo § 253 Abs. 5 Satz 2 HGB eine Wertaufholung beim Goodwill ausdrücklich verbietet. Dies ist ein wesentlicher Unterschied zwischen HGB-Bilanz und Steuerbilanz.
Sind Teilwertabschreibungen auf GmbH-Beteiligungen steuerlich abzugsfähig?
Nein. Teilwertabschreibungen auf Anteile an Kapitalgesellschaften (z. B. Tochter-GmbH) sind nach § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG steuerlich nicht abziehbar. Sie mindern zwar den handelsrechtlichen Gewinn, werden aber für die Körperschaftsteuer hinzugerechnet.
Über Autor und fachliche Prüfung
Autor
Servet Gündogan
Büroleiter OnlineBilanz · Stuttgart
Erster Ansprechpartner für Mandanten, koordiniert den Erstellungsprozess zwischen Mandant und Steuerberater.
Fachliche Prüfung
Fabian Klement
Wirtschaftsprüfer & Steuerberater · Dipl.-Kfm.
✓ Steuerberaterkammer Stuttgart · Wirtschaftsprüferkammer
Schwerpunkt Jahresabschlussprüfung, Konzernreporting und E-Bilanz. Qualitätssicherung aller Abschlüsse. Verantwortet die fachliche Prüfung dieses Beitrags.
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