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Anschaffungsnahe Herstellungskosten: 15-%-Grenze bei Immobilien im Betriebsvermögen

Veröffentlicht: 05.08.2026Aktualisiert: 05.08.2026Lesezeit: ca. 8 Minuten

Grundlagen: Was sind anschaffungsnahe Herstellungskosten?

Der Begriff der anschaffungsnahen Herstellungskosten beschreibt eine steuerrechtliche Fiktion: Bestimmte Aufwendungen, die zivilrechtlich und handelsrechtlich als Erhaltungsaufwand zu qualifizieren wären, werden durch § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG steuerlich zwingend den Herstellungskosten zugeordnet. Die Regelung gilt für Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung eines Gebäudes anfallen und in der Summe 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen.

Der Gesetzgeber verfolgt damit das Ziel, eine verdeckte Kaufpreisallokation zu unterbinden: Verkäufer und Käufer einigen sich auf einen niedrigen Kaufpreis, weil der Käufer ohnehin bekannte Mängel sofort nach dem Erwerb beseitigt und die Kosten dafür steuerlich als Sofortaufwand geltend machen will. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG unterbindet dieses Gestaltungsmodell.

Für GmbHs mit Immobilienbestand ist die Vorschrift von zentraler praktischer Bedeutung: Wer Bestandsobjekte erwirbt und zeitnah saniert, muss die steuerliche Aktivierungspflicht von Beginn an einkalkulieren. Die laufende Bilanz und die Steuerplanung werden durch diese Regelung nachhaltig beeinflusst.

Die 3-Jahres-Frist: Berechnung und Tücken

Die Drei-Jahres-Frist beginnt mit dem Zeitpunkt der Anschaffung des Gebäudes. Maßgeblich ist dabei der Übergang von Nutzen und Lasten (wirtschaftliches Eigentum), nicht der Tag der notariellen Beurkundung oder der Grundbucheintragung. In der Praxis ist dies häufig der im Kaufvertrag genannte Übergabetag, also der Zeitpunkt, ab dem der Käufer Besitz, Nutzungen, Gefahr und Lasten trägt.

Die Frist endet nach Ablauf von drei Jahren, wobei eine tagesweise Berechnung erfolgt. Maßgeblich ist nach dem Gesetzeswortlaut, ob die Maßnahmen innerhalb der drei Jahre durchgeführt werden – nicht, wann sie bezahlt werden oder wann der Auftrag erteilt wurde.

Besonderheiten bei mehreren Erwerbsvorgängen

Wird eine Immobilien-GmbH gegründet und bringt ein Gesellschafter ein Gebäude ein, beginnt die Drei-Jahres-Frist für die GmbH neu – sofern die Einbringung steuerlich als Anschaffung gilt. Bei steuerneutralen Einbringungen nach Umwandlungssteuerrecht (etwa § 20 UmwStG zum Buchwert) tritt die GmbH in die steuerliche Rechtsstellung des Einbringenden ein; die Frist läuft dann weiter. Dies ist für die Gestaltungsberatung ein wichtiger Aspekt.

Die 15-%-Grenze: Bemessungsgrundlage und Berechnung

Die Grenze von 15 % bezieht sich ausschließlich auf die Anschaffungskosten des Gebäudes – der Anteil des Grund und Bodens am Gesamtkaufpreis bleibt außer Betracht. Da Kaufverträge häufig keinen separaten Ausweis für Gebäude und Grund und Boden enthalten, muss eine Aufteilung vorgenommen werden.

Die Finanzverwaltung akzeptiert grundsätzlich eine Aufteilung nach der sogenannten Arbeitshilfe des BMF (Sachwertmethode). Alternativ kann ein Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen herangezogen werden. Aus Gestaltungssicht ist zu beachten: Je höher der Anteil des Grund und Bodens am Kaufpreis angesetzt wird, desto niedriger die Bemessungsgrundlage für die 15-%-Grenze – und umso schneller wird diese überschritten.

Wichtig: Es handelt sich um eine Freigrenze, nicht um einen Freibetrag. Wird die Grenze auch nur um einen Euro überschritten, sind alle Aufwendungen der drei Jahre zu aktivieren und können nicht mehr sofort als Betriebsausgabe abgezogen werden.

Was zählt mit – und was nicht?

Die gesetzliche Regelung erfasst Aufwendungen für „Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen“. Der Begriff ist weit zu verstehen und orientiert sich am Modernisierungsbegriff des Mietrechts, geht aber darüber hinaus. Entscheidend ist die Abgrenzung zu Aufwendungen, die per se aktivierungspflichtig sind oder die ausdrücklich ausgenommen werden.

Aufwendungen, die auf die 15-%-Grenze angerechnet werden

• Erneuerung von Heizungsanlagen, Sanitäranlagen, Elektroinstallationen und Fenstern (klassische Instandsetzung)
• Modernisierungsmaßnahmen an Bädern, Küchen und Bodenbelägen
• Malerarbeiten und Schönheitsreparaturen (auch wenn zivilrechtlich Erhaltungsaufwand)
• Beseitigung von Schäden, die beim Erwerb bereits vorhanden waren (versteckte Mängel)
• Beseitigung von Schäden, die der bisherige Mieter bereits vor dem Erwerb verursacht hat

Aufwendungen, die ausdrücklich nicht angerechnet werden

• Aufwendungen für Erweiterungen i. S. d. § 255 Abs. 2 HGB (echte Herstellungskosten, z. B. Anbauten)
• Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen (laufende Unterhaltungskosten; BFH v. 25.01.2006 – IX R 15/05)
• Umsatzsteuer – die 15-%-Prüfung erfolgt stets mit Nettobeträgen, unabhängig vom Vorsteuerabzug
• Kosten für die Beseitigung von Schäden, die nachweislich erst nach dem Erwerb durch schuldhaftes Handeln Dritter (z. B. eines Mieters) verursacht wurden (BFH v. 09.05.2017 – IX R 6/16)

Bilanzierung und Abschreibung in der GmbH

Fallen Aufwendungen unter § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG, sind sie steuerlich den Herstellungskosten des Gebäudes zuzurechnen und erhöhen den steuerlichen Buchwert des Gebäudes. Die Abschreibung erfolgt dann nach den allgemeinen Regeln: Bei Gebäuden im Betriebsvermögen, die nicht Wohnzwecken dienen (Bauantrag nach dem 31.03.1985), mit 3 % p. a. (§ 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG); bei Wohngebäuden mit 3 % bei Fertigstellung nach dem 31.12.2022, 2 % bei Fertigstellung 1925–2022 und 2,5 % bei Fertigstellung vor 1925 (§ 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG).

Handelsrechtlich (HGB) kann der gleiche Aufwand – sofern er als Erhaltungsaufwand zu qualifizieren ist – als Aufwand in der GuV erfasst werden. Es entsteht eine temporäre Differenz zwischen Handels- und Steuerbilanz (Steuerbilanzwert höher), aus der sich nach § 274 HGB aktive latente Steuern ergeben. Für einen Aktivüberhang besteht ein Ansatzwahlrecht (§ 274 Abs. 1 Satz 2 HGB); kleine GmbHs sind nach § 274a Nr. 4 HGB befreit.

Praxisbeispiel: Immobilien-GmbH saniert Mietobjekt

Die Muster Immobilien GmbH erwirbt am 1. März 2024 ein Mehrfamilienhaus in Leipzig zum Kaufpreis von 800.000 EUR. Laut Kaufvertrag entfallen 200.000 EUR auf den Grund und Boden, 600.000 EUR auf das Gebäude. Das Objekt ist Baujahr 1970; die GmbH erzielt hieraus Mieteinnahmen.

Ergebnis: Da die 15-%-Freigrenze (90.000 EUR) durch die Gesamtaufwendungen von 95.000 EUR überschritten wird, sind sämtliche 95.000 EUR als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu aktivieren (bei steuerfreier Wohnungsvermietung zuzüglich der nicht abziehbaren Umsatzsteuer, die im Beispiel zur Vereinfachung außer Betracht bleibt). Es erfolgt keine sofortige Betriebsausgabe. Stattdessen erhöht sich der Gebäudebuchwert um 95.000 EUR auf 695.000 EUR. Die AfA beträgt bei einem Gebäude der Baujahr-Klasse 1970 (Mietwohngebäude, Fertigstellung vor 1925: 2,5 %; Fertigstellung 1925–2022: 2 %) nach § 7 Abs. 4 EStG 2 % p. a., d. h. auf die zusätzlichen 95.000 EUR anfänglich 1.900 EUR p. a. statt eines Sofortabzugs von 95.000 EUR.

Steuerlicher Schaden: Die GmbH verliert den Sofortabzug von 95.000 EUR. Bei einem Körperschaftsteuersatz von 15 % zzgl. Solidaritätszuschlag und Gewerbesteuer (GewSt, abhängig von Hebesatz) ergibt sich ein Steuerstundungsschaden über die gesamte Restnutzungsdauer – im konkreten Fall über mehrere Jahrzehnte.

Gestaltungsüberlegungen für Immobilien-GmbHs

Angesichts der gravierenden steuerlichen Folgen eines Überschreitens der 15-%-Grenze sollte die Planung bereits vor dem Erwerb beginnen. Die folgenden Gestaltungsansätze sind in der Praxis etabliert und anerkannt:

1. Sorgfältige Kaufpreisaufteilung

Eine möglichst hohe Zuweisung des Kaufpreises auf das Gebäude (anstatt auf den Grund und Boden) erhöht die absolute Höhe der 15-%-Freigrenze. Dies muss jedoch realistisch und dokumentierbar sein; willkürliche Aufteilungen werden vom Finanzamt nicht akzeptiert. Ein Sachverständigengutachten bietet hier Rechtssicherheit.

2. Maßnahmen nach Ablauf der Drei-Jahres-Frist verschieben

Nicht dringend erforderliche Sanierungsmaßnahmen sollten konsequent nach dem Ende der Drei-Jahres-Frist durchgeführt werden. Ein Sanierungsplan, der die zeitliche Abfolge von Maßnahmen steuert, ist daher unmittelbar nach Erwerb zu erstellen. Maßgeblich ist, wann die Maßnahmen durchgeführt werden – nicht die Auftragserteilung oder der Zahlungszeitpunkt.

3. Abgrenzung echter Herstellungsmaßnahmen

Maßnahmen, die nach § 255 Abs. 2 HGB ohnehin als Herstellungskosten zu aktivieren wären (z. B. Anbau, Aufstockung, wesentliche Verbesserung der Substanz), fließen nicht in die 15-%-Berechnung ein. Eine klare bautechnische Trennung zwischen Instandsetzung/Modernisierung und Erweiterung kann die anrechenbaren Aufwendungen reduzieren. Hier empfiehlt sich die enge Abstimmung mit dem bauleitenden Architekten und dem Steuerberater.

4. Objektgesellschaft und Erwerbszeitpunkt

Bei geplanten Portfolioerwerben kann die Errichtung separater Objektgesellschaften (GmbH oder UG) sinnvoll sein, um Aufwendungen verschiedener Objekte nicht zu vermischen. Innerhalb einer GmbH gilt die 15-%-Grenze pro Gebäude separat; eine objektübergreifende Saldierung findet nicht statt.

5. Dokumentation und Rückstellungen

Wird absehbar, dass die 15-%-Grenze überschritten werden könnte, sollte die GmbH frühzeitig entsprechende latente Steuerpositionen in der Handelsbilanz bilden. Die ordnungsgemäße Bilanzierung dieser Sachverhalte – inklusive Anhangangaben bei mittelgroßen und großen GmbHs – setzt voraus, dass der Sachverhalt vollständig dokumentiert ist.

6. Umsatzsteuer und Vorsteuerabzug

Für die Prüfung der 15-%-Grenze sind nach dem Gesetzeswortlaut stets die Aufwendungen ohne Umsatzsteuer maßgeblich – unabhängig davon, ob die GmbH zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Ist sie nicht vorsteuerabzugsberechtigt (z. B. bei steuerfreier Wohnungsvermietung), gehört die nicht abziehbare Umsatzsteuer bei Überschreiten der Grenze allerdings zu den aktivierten Herstellungskosten.

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Fazit

Anschaffungsnahe Herstellungskosten nach § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG sind einer der folgenreichsten steuerlichen Fallstricke beim Immobilienerwerb im Betriebsvermögen. Die Drei-Jahres-Frist beginnt mit dem wirtschaftlichen Übergang, die 15-%-Freigrenze bezieht sich ausschließlich auf die Anschaffungskosten des Gebäudes (ohne Grund und Boden), und das Überschreiten hat die vollständige Aktivierungspflicht sämtlicher Aufwendungen des Dreijahreszeitraums zur Folge. Für Immobilien-GmbHs bedeutet dies: Der steuerliche Sofortabzug entfällt, die Aufwendungen werden über Jahrzehnte abgeschrieben, und der Liquiditätsvorteil ist dauerhaft verloren. Wer frühzeitig plant – Maßnahmen zeitlich steuert, die Kaufpreisaufteilung sorgfältig gestaltet und echte Herstellungsmaßnahmen klar abgrenzt –, kann die steuerlichen Folgen erheblich minimieren. Eine enge Abstimmung zwischen Geschäftsführung, Steuerberater und Bauleiterin ist dabei unerlässlich.

Häufig gestellte Fragen

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