Abzinsung Rückstellungen: § 253 Abs. 2 HGB und steuerliche Abzinsung nach § 6 EStG
Rückstellungen, die erst in einigen Jahren zu erfüllen sind, werden im Jahresabschluss nicht mit dem vollen Betrag passiviert, sondern mit ihrem Barwert. Handelsrecht und Steuerrecht verwenden dafür unterschiedliche Zinssätze und Bewertungsgrundsätze. Dieser Beitrag erläutert die Abzinsung nach § 253 Abs. 2 HGB und nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG, die Berechnung des Abzinsfaktors und die Buchung des Zinsanteils im Finanzergebnis einer GmbH.
Kurzantwort
Für die Abzinsung von Rückstellungen gilt: Handelsrechtlich sind Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr mit dem laufzeitadäquaten durchschnittlichen Marktzinssatz abzuzinsen, den die Deutsche Bundesbank veröffentlicht. Maßgeblich ist der Durchschnitt der vergangenen sieben Geschäftsjahre, bei Pensionsrückstellungen der vergangenen zehn Geschäftsjahre (§ 253 Abs. 2 HGB). Steuerlich werden Rückstellungen mit einem festen Zinssatz von 5,5 % abgezinst (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG). Davon ausgenommen sind Laufzeiten unter zwölf Monaten sowie verzinsliche und auf Anzahlungen oder Vorausleistungen beruhende Verpflichtungen. Die steuerliche Abzinsung von Verbindlichkeiten wurde durch das Wachstumschancengesetz abgeschafft. Die Aufzinsung in den Folgejahren wird handelsrechtlich gesondert als Zinsaufwand im Finanzergebnis ausgewiesen (§ 277 Abs. 5 HGB).
Inhaltsverzeichnis
Warum Rückstellungen abgezinst werden
Rückstellungen sind nach § 249 HGB für ungewisse Verbindlichkeiten und drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden. Ansatz, Arten und Bewertung im Überblick behandelt der Beitrag Rückstellungen in der Bilanz. Hier geht es um einen Teilaspekt der Bewertung, nämlich die Abzinsung.
Der Grundgedanke ist betriebswirtschaftlich: Ein Betrag, der erst in mehreren Jahren abfließt, belastet das Unternehmen am Bilanzstichtag weniger als ein sofort fälliger Betrag. Bis zur Erfüllung könnten die Mittel Zinsen erwirtschaften. Die Abzinsung bildet diesen Zeitwert des Geldes ab. Statt des künftigen Erfüllungsbetrags wird dessen Barwert passiviert. In den Folgejahren wächst die Rückstellung durch Aufzinsung wieder auf den vollen Erfüllungsbetrag an.
Handels- und Steuerbilanz folgen dabei unterschiedlichen Regeln. Die Handelsbilanz verwendet einen marktnahen, laufzeitabhängigen Durchschnittszins und berücksichtigt künftige Preis- und Kostensteigerungen. Die Steuerbilanz arbeitet mit einem festen Zinssatz und mit den Wertverhältnissen am Bilanzstichtag. Deshalb weichen die Werte in beiden Rechenwerken regelmäßig voneinander ab.
Abzinsung Rückstellungen im Handelsrecht: § 253 Abs. 2 HGB
Nach § 253 Abs. 1 Satz 2 HGB sind Rückstellungen in Höhe des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrags anzusetzen. Dieser Betrag ist zukunftsbezogen. Erwartete Preis- und Kostensteigerungen bis zum voraussichtlichen Erfüllungszeitpunkt fließen in die Bewertung ein. Erst der so ermittelte Erfüllungsbetrag wird anschließend abgezinst.
§ 253 Abs. 2 Satz 1 HGB regelt die Abzinsung im Einzelnen:
- Abzuzinsen sind Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr.
- Maßgeblich ist der der Restlaufzeit entsprechende durchschnittliche Marktzinssatz.
- Der Durchschnitt wird grundsätzlich über die vergangenen sieben Geschäftsjahre gebildet.
- Für Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen gilt der Durchschnitt der vergangenen zehn Geschäftsjahre.
Für Altersversorgungsverpflichtungen und vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen erlaubt § 253 Abs. 2 Satz 2 HGB eine Vereinfachung. Sie dürfen pauschal mit dem Zinssatz abgezinst werden, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt. Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von bis zu einem Jahr unterliegen keiner gesetzlichen Abzinsungspflicht.
Die Restlaufzeit bemisst sich nach dem Zeitraum zwischen Bilanzstichtag und voraussichtlichem Erfüllungszeitpunkt. Bei Verpflichtungen, die über mehrere Jahre in Raten erfüllt werden, ist auf die jeweiligen Teilbeträge abzustellen.
Ausschüttungssperre bei Pensionsrückstellungen
Wegen des zehnjährigen Durchschnitts bei Altersversorgungsverpflichtungen ist nach § 253 Abs. 6 HGB der Unterschiedsbetrag zu ermitteln, der sich gegenüber einer Bewertung mit dem siebenjährigen Durchschnittszins ergibt. Dieser Betrag ist ausschüttungsgesperrt. Gewinne dürfen nur ausgeschüttet werden, wenn die danach frei verfügbaren Rücklagen zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags mindestens dem Unterschiedsbetrag entsprechen. Bei Gesellschafter-Geschäftsführer-Zusagen in einer GmbH ist das für die Gewinnverwendung relevant.
Abzinsfaktor und Bundesbank-Zinssatz
Die Zinssätze für die handelsrechtliche Abzinsung ermittelt die Deutsche Bundesbank nach Maßgabe der Rückstellungsabzinsungsverordnung (RückAbzinsV). Sie gibt die Sätze monatlich bekannt, und zwar getrennt nach Restlaufzeiten in ganzen Jahren sowie für den sieben- und den zehnjährigen Durchschnitt. Für den Jahresabschluss ist der Zinssatz zum Bilanzstichtag zu verwenden, bei kalenderjahrgleichem Geschäftsjahr also der für Dezember veröffentlichte Wert. Liegen Restlaufzeiten zwischen zwei ganzen Jahren, wird in der Praxis zwischen den veröffentlichten Sätzen interpoliert.
Die Bundesbank-Zinssätze ändern sich laufend. Sie sollten deshalb für jeden Stichtag aus der aktuellen Veröffentlichung der Bundesbank entnommen werden. Die Werte in diesem Beitrag sind ausschließlich zur Veranschaulichung angenommen.
Berechnung des Abzinsfaktors
Der Abzinsfaktor gibt an, welchen Anteil eines künftigen Betrags dessen heutiger Barwert ausmacht. Bei einer einmaligen Zahlung am Ende der Restlaufzeit gilt:
| Größe | Formel |
|---|---|
| Abzinsfaktor | 1 / (1 + i)n |
| Barwert | Erfüllungsbetrag × Abzinsfaktor |
| i | Zinssatz (handelsrechtlich Bundesbank-Satz, steuerlich 5,5 %) |
| n | Restlaufzeit in Jahren |
Beispiel: Bei einem Zinssatz von 2,0 % und vier Jahren Restlaufzeit beträgt der Abzinsfaktor 1 / 1,024 ≈ 0,9238. Ein Erfüllungsbetrag von 100.000 Euro hat damit einen Barwert von rund 92.385 Euro. Mit jedem Jahr, das die Erfüllung näher rückt, steigt der Abzinsfaktor, bis er im Erfüllungszeitpunkt 1,0 erreicht.
Abzinsung im Steuerrecht: § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG
Für die Steuerbilanz gilt grundsätzlich der Maßgeblichkeitsgrundsatz (§ 5 Abs. 1 EStG). Bei der Bewertung von Rückstellungen enthält § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG jedoch eigenständige Vorgaben, die den handelsrechtlichen Regeln vorgehen.
Nach Buchst. e sind Rückstellungen für Verpflichtungen mit einem Zinssatz von 5,5 % abzuzinsen. Dieser Satz ist gesetzlich festgeschrieben und hängt nicht vom Marktzins ab. Von der Abzinsung ausgenommen sind:
- Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als zwölf Monate beträgt,
- Rückstellungen für Verpflichtungen, die verzinslich sind,
- Rückstellungen für Verpflichtungen, die auf einer Anzahlung oder Vorausleistung beruhen.
Bei Sachleistungsverpflichtungen ist für die Abzinsung der Zeitraum bis zum Beginn der Erfüllung maßgebend. Bei Geldleistungsverpflichtungen kommt es auf den Fälligkeitszeitpunkt an. Für die Berechnung hat die Finanzverwaltung Vervielfältigertabellen veröffentlicht (BMF-Schreiben vom 26.05.2005). Mathematisch entsprechen sie dem Abzinsfaktor auf Basis von 5,5 %.
Zwei weitere Bewertungsgrundsätze des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG wirken sich unmittelbar auf die Abzinsung aus:
- Wertverhältnisse am Bilanzstichtag (Buchst. f): Künftige Preis- und Kostensteigerungen dürfen steuerlich nicht berücksichtigt werden. Der abzuzinsende Ausgangsbetrag ist daher regelmäßig niedriger als der handelsrechtliche Erfüllungsbetrag.
- Handelsbilanzwert als Obergrenze: Nach Rechtsprechung des BFH und Auffassung der Finanzverwaltung darf der steuerliche Rückstellungswert den handelsrechtlichen Wert nicht übersteigen. Ergibt die steuerliche Berechnung einen höheren Betrag, ist der Handelsbilanzwert anzusetzen.
Pensionsrückstellungen folgen eigenen Regeln
Für Pensionsrückstellungen gilt steuerlich nicht § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG, sondern die Spezialvorschrift § 6a EStG. Danach erfolgt die Bewertung nach dem Teilwertverfahren mit einem Rechnungszinsfuß von 6 %. Handels- und steuerrechtlicher Wert der Pensionsrückstellung weichen deshalb in der Regel erheblich voneinander ab. In der Praxis werden sie durch versicherungsmathematische Gutachten ermittelt.
Wegfall der Abzinsung von Verbindlichkeiten
Bis zum Wachstumschancengesetz mussten auch unverzinsliche Verbindlichkeiten mit einer Laufzeit von mindestens zwölf Monaten steuerlich mit 5,5 % abgezinst werden (§ 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG a. F.). Typischer Anwendungsfall bei der GmbH waren unverzinsliche Gesellschafterdarlehen. Die Abzinsung führte zu einem steuerpflichtigen Ertrag, obwohl kein Geld zugeflossen war.
Das Wachstumschancengesetz hat diese Abzinsungspflicht für Verbindlichkeiten gestrichen. Die Neuregelung gilt erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 31.12.2022 enden. Auf Antrag kann sie auch für frühere Wirtschaftsjahre angewendet werden. Verbindlichkeiten werden steuerlich seither mit ihrem Erfüllungsbetrag ohne Abzinsung angesetzt. Handelsrechtlich galt das schon zuvor (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB).
Für Rückstellungen bleibt die steuerliche Abzinsung mit 5,5 % dagegen bestehen. Die Ausnahmen, die früher über einen Verweis auf die Verbindlichkeitsregel galten, sind seit der Änderung unmittelbar in Buchst. e geregelt. Wer eine ungewisse Verpflichtung als Rückstellung statt als Verbindlichkeit ausweist, muss die steuerliche Abzinsung also weiterhin beachten.
Rechenbeispiel GmbH
Eine GmbH (kleine Kapitalgesellschaft, Geschäftsjahr = Kalenderjahr) hat im Geschäftsjahr 2025 eine behördliche Auflage zur Bodensanierung auf ihrem Betriebsgrundstück erhalten. Die verursachende Tätigkeit ist vollständig abgeschlossen, die Verpflichtung ist also bereits in voller Höhe entstanden und muss nicht ratierlich angesammelt werden. Die Sanierung soll voraussichtlich nach vier Jahren beginnen und kurzfristig abgeschlossen werden.
- Sanierungskosten nach Preisverhältnissen am 31.12.2025: 50.000 Euro
- Erwartete Kostensteigerung: 2,5 % pro Jahr
- Restlaufzeit: 4 Jahre
- Angenommener handelsrechtlicher Zinssatz (7-Jahres-Durchschnitt, 4 Jahre Restlaufzeit): 2,0 %. Dieser Wert ist nur zur Veranschaulichung gewählt und kein veröffentlichter Bundesbank-Satz.
Bewertung zum 31.12.2025
| Schritt | Handelsbilanz | Steuerbilanz |
|---|---|---|
| Ausgangsbetrag | 50.000 × 1,0254 = 55.190,64 Euro (Erfüllungsbetrag mit Kostensteigerung) | 50.000,00 Euro (Stichtagsverhältnisse) |
| Zinssatz | 2,0 % (angenommen) | 5,5 % (gesetzlich) |
| Abzinsfaktor | 1 / 1,024 ≈ 0,923845 | 1 / 1,0554 ≈ 0,807217 |
| Rückstellung 31.12.2025 | 50.987,62 Euro | 40.360,84 Euro |
Der steuerliche Wert liegt unter dem Handelsbilanzwert, die Obergrenze ist also eingehalten. Die Differenz von 10.626,78 Euro wird in einer eigenen Steuerbilanz oder durch eine außerbilanzielle Korrektur in der Überleitungsrechnung berücksichtigt. Sie erhöht das zu versteuernde Einkommen gegenüber dem handelsrechtlichen Ergebnis. Kleine Kapitalgesellschaften sind nach § 274a Nr. 4 HGB von der Anwendung des § 274 HGB (latente Steuern) befreit.
Fortschreibung zum 31.12.2026
Annahme: Erwartete Kosten und Zinssatz bleiben unverändert, die Restlaufzeit beträgt noch drei Jahre.
| Position | Handelsbilanz | Steuerbilanz |
|---|---|---|
| Rückstellung 31.12.2026 | 55.190,64 / 1,023 = 52.007,37 Euro | 50.000 / 1,0553 = 42.580,69 Euro |
| Aufzinsung 2026 | 1.019,75 Euro | 2.219,85 Euro |
Die Aufzinsung ist steuerlich höher, weil der höhere Zinssatz auf den verbleibenden Zeitraum entfällt. Bis zum Erfüllungszeitpunkt gleichen sich die Werte schrittweise an. Steuerlich erreicht die Rückstellung 50.000 Euro, sofern sich die Stichtagsverhältnisse nicht ändern. Handelsrechtlich erreicht sie den Erfüllungsbetrag von 55.190,64 Euro. Ändern sich Kostenerwartung oder Bundesbank-Zins, sind die Werte zu jedem Stichtag neu zu berechnen.
Buchung und Ausweis im Finanzergebnis
Für den Ausweis ist § 277 Abs. 5 HGB zentral. Erträge aus der Abzinsung sind gesondert unter dem Posten „Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge“ auszuweisen. Aufwendungen aus der Abzinsung, also die Aufzinsung, sind gesondert unter „Zinsen und ähnliche Aufwendungen“ auszuweisen. Der Zinseffekt gehört damit in das Finanzergebnis und nicht in das operative Ergebnis.
Bei der Ersterfassung ist die Nettomethode gebräuchlich: Die Rückstellung wird direkt zum Barwert eingebucht, und zwar zulasten des Aufwandspostens, dem die Verpflichtung sachlich zuzuordnen ist. Für das Beispiel ergeben sich folgende Buchungssätze in der Handelsbilanz:
| Zeitpunkt | Soll | Haben | Betrag | GuV-Bereich |
|---|---|---|---|---|
| 31.12.2025 Ersterfassung | Sonstige betriebliche Aufwendungen | Sonstige Rückstellungen | 50.987,62 Euro | Betriebsergebnis |
| 31.12.2026 Aufzinsung | Zinsen und ähnliche Aufwendungen (Aufwand aus Abzinsung) | Sonstige Rückstellungen | 1.019,75 Euro | Finanzergebnis |
Wird die Rückstellung im Erfüllungszeitpunkt in Anspruch genommen, wird sie gegen die tatsächlichen Ausgaben aufgelöst. Ein nicht benötigter Betrag wird als sonstiger betrieblicher Ertrag erfasst, ein Mehrbetrag als Aufwand. Steigt der Bundesbank-Zins zwischen zwei Stichtagen und sinkt dadurch der Barwert, entsteht ein Ertrag aus der Abzinsung. Er ist entsprechend unter den Zinserträgen auszuweisen.
In der Buchhaltung empfiehlt es sich, für Aufwendungen und Erträge aus der Ab- und Aufzinsung eigene Konten zu führen. So lassen sich der gesonderte Ausweis nach § 277 Abs. 5 HGB und die Zuordnung in der E-Bilanz-Taxonomie nachvollziehbar abbilden. Für die Steuerbilanz wird die Aufzinsung mit dem steuerlichen Wert (im Beispiel 2.219,85 Euro) nachgehalten.
Gewerbesteuerliche Einordnung
Ob Aufwendungen aus der Aufzinsung von Rückstellungen gewerbesteuerlich als Entgelte für Schulden hinzuzurechnen sind (§ 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG), hängt von der Art der Verpflichtung ab. Die Frage sollte im Einzelfall geprüft werden. Der handelsrechtliche Ausweis als Zinsaufwand ist dafür nicht allein entscheidend.
Checkliste für den Jahresabschluss
Fazit
Für die Abzinsung von Rückstellungen gelten in der Handels- und der Steuerbilanz zwei getrennte Systeme. Handelsrechtlich wird der zukunftsbezogene Erfüllungsbetrag mit dem laufzeitadäquaten Bundesbank-Durchschnittszins abgezinst, sofern die Restlaufzeit mehr als ein Jahr beträgt. Steuerlich wird der Betrag nach Stichtagsverhältnissen mit festen 5,5 % abgezinst, mit den gesetzlichen Ausnahmen und begrenzt auf den Handelsbilanzwert. Die frühere Abzinsung unverzinslicher Verbindlichkeiten ist durch das Wachstumschancengesetz entfallen. Für Rückstellungen bleibt die steuerliche Abzinsung bestehen. Der Zinsanteil aus der jährlichen Aufzinsung ist handelsrechtlich gesondert im Finanzergebnis auszuweisen. Weil sich die Werte in beiden Rechenwerken bis zur Erfüllung unterschiedlich entwickeln, ist eine sorgfältige Fortschreibung je Stichtag erforderlich.
Wer den Jahresabschluss einer GmbH selbst erstellt, kann den Ablauf in der Demo von OnlineBilanz nachvollziehen. Die Software erstellt einen KI-gestützten Abschlussentwurf und übernimmt die technische Übermittlung. Prüfung und Feststellung bleiben beim Unternehmen. Auf Wunsch kann gegen Aufpreis ein Steuerberater aus dem Kooperationsnetzwerk prüfen und unterzeichnen: Demo ansehen.
Häufig gestellte Fragen
Welche Rückstellungen müssen nach HGB abgezinst werden?
Nach § 253 Abs. 2 HGB alle Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr. Maßgeblich ist der laufzeitadäquate durchschnittliche Marktzinssatz der Deutschen Bundesbank, grundsätzlich als Durchschnitt der vergangenen sieben Geschäftsjahre, bei Altersversorgungsverpflichtungen der vergangenen zehn Geschäftsjahre.
Mit welchem Zinssatz werden Rückstellungen steuerlich abgezinst?
Nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. e EStG mit 5,5 %. Ausgenommen sind Rückstellungen mit einer Laufzeit unter zwölf Monaten sowie verzinsliche und auf Anzahlungen oder Vorausleistungen beruhende Verpflichtungen. Für Pensionsrückstellungen gilt § 6a EStG mit 6 %.
Wie berechnet man den Abzinsfaktor?
Bei einer Zahlung am Ende der Restlaufzeit lautet die Formel 1 / (1 + i) hoch n, wobei i der Zinssatz und n die Restlaufzeit in Jahren ist. Der Barwert ergibt sich aus Erfüllungsbetrag mal Abzinsfaktor.
Müssen unverzinsliche Gesellschafterdarlehen noch abgezinst werden?
Steuerlich nicht mehr. Das Wachstumschancengesetz hat die Abzinsung von Verbindlichkeiten erstmals für Wirtschaftsjahre gestrichen, die nach dem 31.12.2022 enden. Handelsrechtlich werden Verbindlichkeiten ohnehin mit dem Erfüllungsbetrag ohne Abzinsung angesetzt.
Wo wird die Aufzinsung einer Rückstellung in der GuV ausgewiesen?
Nach § 277 Abs. 5 HGB gesondert unter dem Posten Zinsen und ähnliche Aufwendungen, also im Finanzergebnis. Erträge aus der Abzinsung werden gesondert unter Sonstige Zinsen und ähnliche Erträge ausgewiesen.
Warum ist die steuerliche Rückstellung meist niedriger als die handelsrechtliche?
Steuerlich sind künftige Preis- und Kostensteigerungen nicht zu berücksichtigen, und der Abzinsungssatz von 5,5 % liegt regelmäßig über dem handelsrechtlichen Marktzins. Zudem darf der steuerliche Wert den Handelsbilanzwert nicht übersteigen.
Hinweis: Dieser Beitrag dient der allgemeinen Information und ersetzt keine individuelle steuerliche oder rechtliche Beratung. Steuerliche Beratung im Einzelfall erteilen nur die nach dem Steuerberatungsgesetz dazu befugten Personen und Gesellschaften, insbesondere Steuerberater, Rechtsanwälte und Wirtschaftsprüfer. Stellen Sie den Abschluss selbst fest, stellen wir Software sowie die technische Datenübermittlung nach § 87d AO bereit; Prüfung, Entscheidung und Feststellung obliegen Ihnen. Beauftragen Sie Prüfung und Freigabe, erbringt ein namentlich benannter Steuerberater sämtliche Vorbehaltsaufgaben in eigener beruflicher Verantwortung. Stand der Rechtslage: 10/2026.
Fabian Klement
Jakob Röß
Dr. Jeannine Dinnebier
